2005年深圳注協(xié)CPA會計輔導(dǎo)筆記

孫進山       市話通：26247650
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    本資料系為深圳市注冊會計師協(xié)會2005年CPA考前培訓(xùn)班整理，在整理過程中參考了其它資料，在此予以感謝。重申本資料非商業(yè)目的，若有錯誤之處請告之予以更正。

第九章 收入、費用和利潤

    本章2002年試題的分數(shù)為4分，2003年試題的分數(shù)為4分，2004年試題的分數(shù)為18分。
從考試試題看，本章比較重要。試題的題型為單項選擇題、多項選擇題和綜合題。客觀題考核的是與收入和利潤有關(guān)的一些基本概念，主要涉及：

　�。�1）代銷方式委托方確認收入的時間；
　�。�2）營業(yè)外支出和營業(yè)外收入核算的內(nèi)容；
　　（3）營業(yè)利潤的構(gòu)成；
　　（4）管理費用核算的內(nèi)容；
　�。�5）提供勞務(wù)收入的確認等。

　　綜合題考核的是建造合同與外幣業(yè)務(wù)的結(jié)合。

與2004年版教材相比，本章內(nèi)容未發(fā)生變化。 

第一節(jié) 收入

    收入的概念及分類:

收入的分類:

按性質(zhì)不同可分為：商品銷售收入、勞務(wù)收入、讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入。
按經(jīng)營業(yè)務(wù)的主次分：主營業(yè)務(wù)收入、其它業(yè)務(wù)收入。

主營業(yè)務(wù)收入：

　　不同行業(yè)的主營業(yè)務(wù)收入內(nèi)容是不同的：工業(yè)企業(yè)的主營業(yè)務(wù)收入包括銷售商品產(chǎn)品、自制半成品、代制品、代修品，提供工業(yè)性作業(yè)等所取得的收入；商品流通企業(yè)的主營業(yè)務(wù)收入主要是銷售商品所取得的收入；旅游企業(yè)的主營業(yè)務(wù)收入主要包括客房收入和餐飲收入等。

其它業(yè)務(wù)收入：

    由于不同行業(yè)的其他業(yè)務(wù)收入的內(nèi)容：工業(yè)企業(yè)的其他業(yè)務(wù)收入包括銷售材料、提供非工業(yè)性勞務(wù)、包裝物出租、受托代銷商品等取得的收入；商品流通企業(yè)的其他業(yè)務(wù)收入包括受托代銷商品、附營餐飲取得的收入等。

注意：營業(yè)外收入不屬于收入的范疇。

收入的確認與計量 :

    我國收入準則中根據(jù)銷售商品、提供勞務(wù)、他人使用本企業(yè)資產(chǎn)分別規(guī)定了收入的確認原則。

一、銷售商品：

    企業(yè)銷售商品時，如同時符合以下4個條件，即確認為收入：

1、企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給買方。判斷一項商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬是否已轉(zhuǎn)移給買方，需要視不同情況而定：

    （1）、大多數(shù)情況下，所有權(quán)上的風(fēng)險和報酬的轉(zhuǎn)移伴隨著所有權(quán)憑證的轉(zhuǎn)移或?qū)嵨锏慕桓抖�轉(zhuǎn)移，例如大多數(shù)零售交易。

    （2）、有些情況下，企業(yè)已將所有權(quán)憑證或?qū)嵨锝桓督o買方，但商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬并未轉(zhuǎn)移。企業(yè)可能在以下幾種情況下保留商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬：

    ①、企業(yè)銷售的商品在質(zhì)量、品種、規(guī)格等方面不符合合同規(guī)定的要求，又未根據(jù)正當(dāng)?shù)谋ＷC條款予以彌補，因而仍負有責(zé)任。收入應(yīng)遞延到已按買方要求進行彌補時予以確認。

    ②、企業(yè)銷售商品的收入是否能夠取得取決于買方（代銷方或受托方）銷售其商品的收入是否能夠取得。在代銷情況下，委托方應(yīng)在受托方售出商品，并取得受托方提供的代銷清單時確認收入。

    ③、企業(yè)尚未完成售出商品的安裝或檢驗工作，且此項安裝或檢驗任務(wù)是銷售合同的重要組成部分。只有在安裝完畢并檢驗合格后才能確認收入。

    ④、銷售合同中規(guī)定了由于特定原因買方有權(quán)退貨的條款，而企業(yè)又不能確定退貨的可能性。只有當(dāng)買主正式接受商品時或退貨期滿時確認收入。

    （3）、有些情況下，企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給買方，但實物尚未交付。這時應(yīng)在所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移時確認收入，而不管實物是否交付，如交款提貨就屬于此類例子。

    （4）、企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施控制。

3、與交易相關(guān)的經(jīng)濟利益能夠流入企業(yè)。

4、相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計量。

二、銷售商品收入的確認與計量 在某些特殊情況下，商品銷售可以按下列原則確認收入：

1、商品需要安裝和檢驗的銷售，應(yīng)在安裝、檢驗后購買方接受時確認。如果安檢較簡單時，發(fā)出就確認。

2、附有銷售退回條件的商品銷售，在退貨期滿時確認收入。 

    能夠合理估計的部分，確認收入；可能退貨部分，不作收入，僅做發(fā)出處理。

    不能合理估計的部分，期滿確認。

3、代銷商品，應(yīng)在委托方收到清單時確認。

（1）、視同買斷  根據(jù)代銷清單，確認收入。

委托方賬務(wù)處理：

委托方交付商品：     

                借：委托代銷商品  
                貸：庫存商品

委托方收到代銷清單：  

                借：應(yīng)收賬款              
                貸：主營業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅金――應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

                借：主營業(yè)務(wù)成本
                貸：委托代銷商品

委托方結(jié)算貨款：借：銀行存款  
                貸：應(yīng)收賬款

受托方賬務(wù)處理：

受托方收到商品：借：受托代銷商品
                貸：代銷商品款

受托方實際銷售商品：

                借：銀行存款
                貸：主營業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅金――應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

                借：主營業(yè)務(wù)成本
　　            貸：受托代銷商品

                借：代銷商品款  應(yīng)交稅金――應(yīng)交增值稅（進項稅額）
                貸：應(yīng)付賬款
結(jié)算貨款時： 

                借：應(yīng)付賬款――委托方
                貸：銀行存款

（2）、收取手續(xù)費,  按委托方價格出售，只收取手續(xù)費；受托方按勞務(wù)收入處理。

委托方賬務(wù)處理：
委托方交付商品時：
 
                借：委托代銷商品
                貸：庫存商品

委托方收到代銷清單時：

                借：應(yīng)收賬款――受托方                         
                貸：主營業(yè)務(wù)收入 

應(yīng)交稅金――應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

                借：主營業(yè)務(wù)成本
                貸：委托代銷商品

結(jié)算貨款和手續(xù)費時：
 
                借：營業(yè)費用
　　            貸：應(yīng)收賬款――受托方

                借：銀行存款
                貸：應(yīng)收賬款――受托方

受托方賬務(wù)處理：

收到商品時：
                借：受托代銷商品
                貸：代銷商品款

受托方實際銷售商品：

                借：銀行存款
                貸：應(yīng)付賬款――委托方

應(yīng)交稅金――應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

                借：應(yīng)交稅金――應(yīng)交增值稅（進項稅額）
　　            貸：應(yīng)付賬款
            
                借：代銷商品款
                貸：受托代銷商品

結(jié)算貨款和手續(xù)費時：

                借：應(yīng)付賬款
                貸：銀行存款
                主營業(yè)務(wù)收入（或其他業(yè)務(wù)收入）

4、分期收款銷售，企業(yè)應(yīng)按全同約定的收款日期分期確認收入。
            

               借：分期收款發(fā)出商品
               貸：庫存商品
           
               借：銀行存款
               貸：主營業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅金---增值稅(銷項稅)

               借：主營業(yè)務(wù)成本
               貸：分期收款發(fā)出商品

5、售后回購，所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬沒有從銷售方轉(zhuǎn)移到購貨方，因而不確認銷售收入 。

發(fā)出時：

               借：銀行存款                                               
               貸：庫存商品                            

應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅(進項稅額)                                 
待轉(zhuǎn)庫存商品差價   

回購價大于原價的視同利息費用分攤(可看作是一種融資費用)

               借：財務(wù)費用               
               貸：待轉(zhuǎn)庫存商品差價   
回購時：
        
               借：物資采購                         
                   應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅(進項稅額)  
               貸：銀行存款       
               借：待轉(zhuǎn)庫存商品差價                       
               貸：物資采購    
    期末“待轉(zhuǎn)庫存商品差價”余額分別在資產(chǎn)負債表的“其他流動資產(chǎn)”或“其他流動負債”項目中反映。    

    例題:甲企業(yè)2003年1月1日將廠房一棟出售，原值1000萬元，累計折舊200萬元；出售價格為1100萬元，款已收存銀行。按出售合同規(guī)定，售出三年后購回，回購價1250萬元。假設(shè)不考慮相關(guān)稅費。
 
    這一售后回購實質(zhì)是以廠房作抵押，取得借款1100萬元；三年后連本帶息歸還1250萬元，其中本金1100萬元，利息150萬元。

2003年1月1日出售時：
            借：累計折舊  200
                固定資產(chǎn)清理  800
            貸：固定資產(chǎn)  1000
      
            借：銀行存款  1100
            貸：固定資產(chǎn)清理  800
                待轉(zhuǎn)庫存商品差價  300

2003年12月31日，計提利息：
       
            借：財務(wù)費用  50   （（1250—1100）/3）
            貸：待轉(zhuǎn)庫存商品差價  50

2004年12月31日，計提利息：

            借：財務(wù)費用  50   （（1250—1100）/3）
            貸：待轉(zhuǎn)庫存商品差價  50

2005年12月31日，計提利息：
  
            借：財務(wù)費用  50   （（1250—1100）/3）
            貸：待轉(zhuǎn)庫存商品差價  50

2005年12月31日重新購回時：
 
            借：固定資產(chǎn)  800
                待轉(zhuǎn)庫存商品差價  450
            貸：銀行存款      1250

6、售后租回：售價與資產(chǎn)賬面價值之間的金額作為"遞延收益"處理。若是融資租入，提折舊；若為經(jīng)營租賃，分攤租金。

    如果售后租回形成融資租賃，售價與賬面價值差額，記入“遞延收益”，按折舊進度分攤，作為折舊費用的調(diào)整；形成經(jīng)營租賃的，“遞延收益”按租金支付進度比例分攤。
期末“遞延收益”余額分別在資產(chǎn)負債表的“預(yù)計負債”項目中反映。

7、房地產(chǎn)銷售。

    有建造合同的，按建造合同原則處理。
    法定所有權(quán)轉(zhuǎn)移的，風(fēng)險和報酬未轉(zhuǎn)移的情況：
  A、合同規(guī)定，仍有責(zé)任實施重大行動，行動之后再確認

  B、有重大不確定因素存在，待消失時再確認收入

  C、售后，仍有某種程度的繼續(xù)涉入，涉入期間不確認收入

8、以舊換新銷售。銷售的新商品，按銷售處理；換回的舊商品，按購進處理。

9、現(xiàn)金折扣。按總價法核算，實際發(fā)生現(xiàn)金折扣時再計入財務(wù)費用

10、銷售折讓。

11、商品銷售退回。

未確認收入的退回：
              借：庫存商品
              貸：發(fā)出商品

已確認收入的退回：沖當(dāng)月收入、沖成本

    A、本年度銷售，年度終了前退回的，沖退回月份收入

    B、以前年度銷售，年度終了前（非資產(chǎn)負債表日后期間）退回的，沖退回月份收入

    C、屬于資產(chǎn)負債表日后事項的銷售退回，按日后事項原則處理，調(diào)整報告年度的收入。（通過以前年度損益調(diào)整）
   
    D、銷售退回包含折扣時，應(yīng)相應(yīng)沖減

三、提供勞務(wù)收入的確認計量方法

  　1、不跨年度的，按完成合同法確認
 
    2、跨年度的
     ①、期末勞務(wù)結(jié)果能夠可靠計量的，包括：
        A、總收入、總成本能夠可靠計
        B、相關(guān)經(jīng)濟利益能夠流入
        C、完工程度能夠可靠確定
    本期應(yīng)確認的收入＝全部收入*目前完工程度—已確認的收入
    
     ②、期末，完工程度不能可靠估計的：
       A、已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計能得到補償?shù)�，收入＝成本，不確認利潤
       B、已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計只能部分得到補償?shù)模?BR>
收入＝預(yù)計可收回金額；
成本＝本年已發(fā)生成本，差額就是本期損失

       C、不能得到補償?shù)�，不確認收入，成本＝本年已發(fā)生成本

    ③、賬務(wù)處理

                借：應(yīng)收賬款
                    貸：主營業(yè)務(wù)收入
                借：主營業(yè)務(wù)成本
                    貸：勞務(wù)成本
    4、特殊交易勞務(wù)

    特殊的勞務(wù)收入，在按完工百分比法確認勞務(wù)收入的情況下，還應(yīng)按不同類型的標(biāo)準確認

    ①、安裝費收入：與商品分開的，按完工百分比法確定；或與商品銷售同時確認。

    ②、廣告費收入：媒介擁金發(fā)布時確認，制作擁金在制作完成時確認。
    
    ③、入場費收入：活動發(fā)生時確認。

    ④、申請入會費和會員費收入。

    ⑤、特許權(quán)費收入。

    ⑥、訂制軟件收入。

    ⑦ 、定期收費。

    ⑧、高爾夫球場果嶺券收入。

    ⑨、包括在商品售價內(nèi)的服務(wù)費。